ENTRE :
et
Audience tenue à Montréal (Québec), le 13 décembre 2006.
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le 22 décembre 2006.
MOTIFS DU JUGEMENT : LE JUGE LÉTOURNEAU
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE NADON
LE JUGE PELLETIER
Date : 20061222
Dossier : A-410-05
Référence : 2006 CAF 419
CORAM : LE JUGE LÉTOURNEAU
LE JUGE NADON
LE JUGE PELLETIER
ENTRE :
SA MAJESTÉ LA REINE
appelante
et
PAPIERS CASCADES CABANO INC.
intimée
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] L’appelante se pourvoit à l’encontre d’une décision de la juge Lamarre-Proulx (juge) de la Cour canadienne de l’impôt. Par sa décision, la juge faisait droit à l’appel de l’intimée à l’encontre d’une cotisation établie par le ministre du Revenu national (ministre) en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu (Loi) pour l’année d’imposition 1996. Seule cette année d’imposition est en cause.
La question en litige
[2] Au cœur de la décision qu’elle a rendue et de celle que nous sommes appelés à rendre se retrouve l’interprétation à donner au paragraphe 127(5) et à la définition de « crédit d’impôt à l’investissement » que l’on peut lire à l’alinéa 127(9)c) de la Loi. Je reproduis les parties de ces dispositions pertinentes à la détermination de l’appel :
|
127. (5)
Crédit d’impôt à l’investissement.
(5) Est déductible de l'impôt payable par ailleurs par un contribuable en vertu de la présente partie pour une année d'imposition un montant qui ne dépasse pas le moins élevé des montants suivants:
a) le total des montants suivants: (i) le crédit d'impôt à l'investissement du contribuable à la fin de l'année au titre de biens acquis avant la fin de l'année, de sa dépense minière déterminée pour l'année ou pour une année d'imposition antérieure, de sa dépense minière préparatoire pour l'année ou pour une année d'imposition antérieure ou de son compte de dépenses admissibles de recherche et de développement à la fin de l'année ou d'une année d'imposition antérieure,
…
127. (9)
Crédit d’impôt à l’investissement.
Le « crédit d'impôt à l'investissement » d'un contribuable à la fin d'une année d'imposition correspond à l'excédent éventuel du total des montants suivants :
a) l'ensemble des montants représentant chacun le pourcentage déterminé du coût en capital, pour le contribuable, d'un bien admissible ou d'un bien certifié qu'il a acquis au cours de l'année;
a.1) 20 % de l'excédent du compte de dépenses admissibles de recherche et de développement du contribuable à la fin de l'année sur le total des montants représentant chacun l'avantage relatif à la superdéduction pour l'année relativement au contribuable et à une province;
b) l'ensemble des montants à ajouter, en vertu du paragraphe (7) ou (8), dans le calcul de son crédit d'impôt à l'investissement à la fin de l'année;
c) l'ensemble des montants représentant chacun la somme déterminée selon l'un des alinéas a) à b) relativement au contribuable pour l'une des 10 années d'imposition précédentes ou des 3 années d'imposition suivantes;
…
sur le total des montants suivants:
f) l'ensemble des montants représentant chacun un montant déduit en application du paragraphe (5) de l'impôt payable par ailleurs par le contribuable en vertu de la présente partie pour une année d'imposition antérieure relativement soit à un bien acquis, ou à une dépense engagée, au cours de l'année ou d'une des 10 années d'imposition précédentes ou des 2 années d'imposition suivantes, soit au compte de dépenses admissibles de recherche et de développement du contribuable à la fin d'une telle année; |
127. (5)
Investment tax credit.
(5) There may be deducted from the tax otherwise payable by a taxpayer under this Part for a taxation year an amount not exceeding the lesser of
(a) the total of (i) the taxpayer's investment tax credit at the end of the year in respect of property acquired before the end of the year, of the taxpayer's flow-through mining expenditure for the year or a preceding taxation year, of the taxpayer's pre-production mining expenditure for the year or a preceding taxation year or of the taxpayer's SR&ED qualified expenditure pool at the end of the year or at the end of a preceding taxation year, and
[…]
127. (9)
Investment tax credit.
“investment tax credit” of a taxpayer at the end of a taxation year means the amount, if any, by which the total of
(a) the total of all amounts each of which is the specified percentage of the capital cost to the taxpayer of certified property or qualified property acquired by the taxpayer in the year,
(a.1) 20% of the amount by which the taxpayer's SR&ED qualified expenditure pool at the end of the year exceeds the total of all amounts each of which is the super-allowance benefit amount for the year in respect of the taxpayer in respect of a province,
(b) the total of amounts required by subsection 127(7) or 127(8) to be added in computing the taxpayer's investment tax credit at the end of the year,
(c) the total of all amounts each of which is an amount determined under any of paragraphs (a) to (b) in respect of the taxpayer for any of the 10 taxation years immediately preceding or the 3 taxation years immediately following the year,
[…]
exceeds the total of
(f) the total of all amounts each of which is an amount deducted under subsection 127(5) from the tax otherwise payable under this Part by the taxpayer for a preceding taxation year in respect of property acquired, or an expenditure incurred, in the year or in any of the 10 taxation years immediately preceding or the 2 taxation years immediately following the year, or in respect of the taxpayer's SR&ED qualified expenditure pool at the end of such a year, |
(Je souligne)
[3] Plus spécifiquement, il y a lieu de déterminer si la définition de « crédit d’impôt à l’investissement » (CII) de l’alinéa 127(9)c) réfère et se limite aux montants de CII réclamés par l’intimée pour les années antérieures à 1996 et dont le ministre a tenu compte dans la cotisation qu’il a émise pour ces années antérieures, même s’il s’est avéré depuis que ces montants ne sont pas admissibles aux CII. En l’occurrence, il s’agit des montants réclamés pour les années 1993, 1994 et 1995.
[4] Le tableau suivant préparé par la Division des appels en date du 13 août 2001, et que l’on retrouve au dossier d’appel, onglet F, pages 109 et 110, établit la continuité des crédits d’impôt à l’investissement de l’intimée et les montants qu’elle a réclamés :
Calcul du CII CII déduit de CII à la fin de
Année dans l’année l’impôt l’année
1987 677 558 $ 351 463 $ 326 395 $
1988 1 542 906 $ 0 $ 1 869 301 $
1989 1 469 376 $ 0 $ 3 338 677 $
1990 2 040 266 $ 320 948 $ 5 057 995 $
1991 250 201 $ 0 $ 5 308 196 $
1992 851 274 $ 595 667 $ 5 563 803 $
1993 622 994 $ 396 093 $ 5 790 704 $
1994 568 843 $ 2 319 692 $ 4 039 855 $
1995 436 089 $ 4 475 945 $ 0 $
1996 493 672 $ 493 672 $ 0 $
[5] Suivant l’interprétation que l’appelante donne à la définition de CII à l’alinéa 127(9)c), le montant de CII disponible pour l’année d’imposition 1996 est de 287 307 $ et non celui de 493 672 $ réclamé par l’intimée pour l’année 1996. La différence entre les deux montants provient de la réévaluation que le ministre a faite en 1996 des CII gagnés dans les années 1993 à 1995 ainsi que des montants en conséquence disponibles à la fin de ces années. Cette différence apparaît dans le tableau suivant du ministre à partir de l’année 1993 :
CII gagné CII à la fin de
Année dans l’année CII déduit l’année
1987 677 558 $ 351 463 $ 326 395 $
1988 1 542 906 $ 0 $ 1 869 301 $
1989 1 469 376 $ 0 $ 3 338 677 $
1990 2 040 266 $ 320 948 $ 5 057 995 $
1991 250 201 $ 0 $ 5 308 196 $
1992 851 274 $ 595 667 $ 5 563 803 $
1993 512 225 $ 396 093 $ 5 679 935 $
1994 505 268 $ 2 319 692 $ 3 865 511 $
1995 404 069 $ 4 475 945 $ (206 365) $
Total
1987 à 1995 : 8 253 443 $ 8 459 808 $ (206 365) $
1996 493 672 $ 287 307 $ 0 $
Les faits
[6] Les faits ne sont pas contestés en l’espèce. On peut voir au dossier d’appel, à l’onglet E, page 33, l’entente intervenue entre les parties. Je me contenterai de ne mentionner que ceux qui sont nécessaires à la compréhension du litige.
[7] L’intimée a encouru au cours des années 1993 à 1996 diverses dépenses d’opération et de recherche scientifique et de développement expérimental admissibles à l’octroi de CII. Elle a réclamé la déduction de certains montants.
[8] Le ministre a entrepris une vérification des affaires de l’intimée, dont l’admissibilité de certaines dépenses ou de biens au titre de CII pour les années d’imposition 1993 à 1996. Ayant refusé des dépenses reliées à certains biens de catégorie 1 et 43, il a calculé à nouveau les soldes des CII à la fin de chacune des années d’imposition de 1993 à 1996.
[9] La vérification fut entreprise le 15 novembre 1999. À ce moment-là, les années d’imposition 1993 et 1994 étaient prescrites. L’année 1995 ne l’était pas, mais elle le fut lorsque l’avis de nouvelle cotisation fut émis le 26 mars 2001 pour les années 1993 et 1994, mais sans modification à l’impôt payable par l’intimée. L’avis mentionnait ceci :
Nous avons révisé la déclaration T2 à la suite d’une vérification. Si nécessaire, nous avons rajusté les années subséquentes pour les soldes des reports aux années suivantes, l’intérêt et la date d’exigibilité du solde.
Un avis de cotisation fut aussi émis à la même date pour l’année d’imposition 1996.
[10] Il est admis par l’intimée que, si les années 1993 à 1995 n’avaient pas été prescrites, le ministre aurait pu refuser l’admissibilité des biens identifiés dans l’annexe A, jointe à l’entente, pour les années d’imposition 1993 à 1996.
[11] Ceci m’amène à énoncer brièvement les prétentions des parties et les conclusions de la juge.
Les conclusions de la juge et les prétentions des parties
[12] L’essence de la décision de la juge et de sa justification apparaît dans les paragraphes 20 à 22 et 35 que je reproduis :
[20] Un CII peut être réclamé comme déduction de l'impôt payable pour une année d'imposition ou il peut être reporté pour l'une des 10 années d'imposition précédentes ou des trois années d'imposition suivantes. Si le CII est réclamé, il devient un montant qui a été pris en compte dans la cotisation pour l'année d'imposition. Une cotisation est présumée valide. Elle ne peut être corrigée que par une autre cotisation.
[21] La position de l'intimée équivaudrait à affirmer qu'un contribuable peut avoir à rembourser dans une année postérieure un CII qu'il a demandé en déduction contre l'impôt payable pour une année et qui a été pris en compte dans l'établissement de la cotisation pour cette année.
[22] Il en va autrement d'un report de perte, d'un report de CII, du calcul de la fraction non amortie d'un bien en capital. Il ne s'agit pas d'éléments qui ont été pris en compte pour l'établissement d'une cotisation pour une année donnée.
…
[35] En ce qui concerne le premier point en litige, soit les montants à inclure au niveau de l'alinéa c) de la définition d'un CII au paragraphe 127(9) de la Loi, relativement à l'ensemble des montants représentant chacun un montant déterminé selon les alinéas a), a.1) ou b) relativement au contribuable pour l'une des 10 années d'imposition précédentes ou des 3 années d'imposition suivantes, quand ces montants ont été déduits de l'impôt payable par ailleurs par un contribuable, ce sont ces montants qui doivent être inscrits car ils ont fait l'objet d'une cotisation. La seule façon de les modifier est au moyen de nouvelles cotisations pour les années en cause. Les dispositions du paragraphe 152(4) de la Loi s'appliquent à ces montants.
[13] En somme, la juge a conclu que les montants à prendre en considération pour les fins de la définition des CII du paragraphe 127(9) sont ceux que l’intimée a réclamés et que le ministre a pris en compte dans son avis de cotisation. Ces montants ne peuvent être corrigés que par un autre avis de cotisation et seulement si l’année ou les années en litige ne sont pas prescrites.
[14] Il va sans dire que l’intimée soutient cette position qui, dit-elle, favorise les investissements par les contribuables, évite les incertitudes que soulève la position prise par l’appelante et empêche le ministre de contourner les limites de son pouvoir de cotiser prévues au paragraphe 152(4) de la Loi. En outre, soutient-elle, les dispositions de la Loi se prêtent à l’interprétation retenue par la juge.
[15] Pour le procureur de l’appelante, la juge a commis une erreur de droit en statuant que les CII peuvent être reportés pour l’une des 10 années d’imposition précédentes (ou des trois années d’imposition suivantes) alors que la Loi prévoit plutôt un calcul annuel qui tient compte des biens admissibles au cours des dix années précédentes et des montants de CII réclamés pour ces mêmes années.
[16] Elle a aussi, selon lui, commis une erreur de droit en permettant que des CII soient réclamés pour des biens qui sont non admissibles ou non certifiés ou en permettant que de tels biens soient néanmoins considérés dans le calcul des CII de l’intimée pour son année d’imposition 1996.
Décision
[17] Avec respect pour l’opinion contraire, je crois que l’appelante a raison. La définition de CII à l’alinéa 127(9)a) réfère à un pourcentage déterminé… « d’un bien admissible ou d’un bien certifié » dans l’année d’acquisition de ce bien. Il faut donc, pour que le CII puisse être réclamé, qu’il s’agisse de biens admissibles ou de biens certifiés.
[18] L’appelante a révisé pour les années 1993 à 1995 la liste des biens que l’intimée a inscrit comme certifiés ou admissibles. Elle en a exclu un certain nombre. L’intimée ne conteste pas le bien-fondé de cette exclusion. Puisque les biens exclus ne donnent pas ouverture au CII, l’appelante a procédé, pour chacune des années en question, au rajustement du montant des CII gagnés dans chacune des années.
[19] Deux constats s’imposent quant à l’opération effectuée par l’appelante. Premièrement, elle est à la fois requise par la Loi et conforme à celle-ci. Il ressort des paragraphes 127(5) et 127(9) que le CII s’obtient pour une année d’imposition pour des biens acquis en cours, mais avant la fin de cette année d’imposition.
[20] La détermination de la certification ou de l’admissibilité des biens se fait pour chaque année d’imposition et en fonction de la Loi, ainsi que conformément à celle-ci, et non en fonction de ce qu’un contribuable réclame et conformément à ce qu’il désire. Il s’ensuit que les montants des CII admissibles sont aussi calculés en fonction de la Loi pour chaque année d’imposition et non en fonction de ce qu’un contribuable choisit de réclamer pour chacune de ces années. En d’autres termes, il ne faut pas confondre « CII admissibles » et « CII réclamés ». Se prêter à une telle confusion revient soit à ignorer le texte de la Loi, soit à le modifier pour y lire dans la définition de CII de l’alinéa 127(9)a) « le pourcentage déterminé… d’un bien réclamé » au lieu du « pourcentage déterminé… d’un bien admissible ou d’un bien certifié ».
[21] Dans l’affaire Her Majesty the Queen c. Bradley, 98 DTC 6421, où il s’agissait du calcul du total de dons de charité déductibles, avec un report possible pour les cinq années précédentes à celle où la déduction est réclamée, notre Cour rappelait le principe que la détermination du total des dons effectués dans les années précédentes ne peut se faire qu’à l’égard de dons qui se qualifient comme dons de charité. À la page 6422, le juge Strayer écrit :
It appears to us that in, for example, an assessment made in respect of 1985 taxes the Minister is obliged, in considering the amount to be carried forward, to determine the aggregate of “gifts” made in previous years and this must in the context be confined to qualifying charitable gifts. In this case, the Tax Court Judge determined that the sum allegedly given to the Museum in 1984 (purportedly $98,867) was not a gift because there was no loan which could have been forgiven by the respondent. Therefore in calculating, for purposes of carry-forward in subsequent years, the aggregate of gifts made in 1984, as required by paragraph 110(1)(a), that aggregate cannot include the invalid amount of $98,867.
(Je souligne)
[22] L’approche de principe est la même sous le paragraphe 127(5) et l’alinéa 127(9)a) pour la détermination de l’excédent éventuel du total d’un ensemble de montants prévus à cet alinéa.
[23] Deuxièmement, pour les années d’imposition 1993 à 1995, l’opération de rajustement des biens admissibles ou certifiés réclamés par l’intimée n’implique, ni ne requiert, ni ne constitue une nouvelle cotisation de l’impôt à payer pour ces années en question. Elle ne fait qu’établir le solde des CII légalement admissibles à une déduction à la fin de chaque année d’imposition au cours de laquelle les biens furent acquis. C’est la conclusion à laquelle le juge Bowman (depuis devenu juge en chef) de la Cour canadienne de l’impôt en est venu dans l’affaire Coastal Construction and Excavating Limited v. The Queen, 97 DTC 27. Je fais miens les propos suivants qu’il tient à la page 31 :
Finally, the appellant contends that because the Minister, in prior years, had treated the operation as a “facility” as defined in the RDIA he was not entitled to change the investment tax credit carry-forward from those admittedly statute-barred years to affect the taxable income of a year that was not statute-barred to conform to his view that the property was qualified and not certified. This interpretation would involve a conclusion that a determination of the balance of a carry-forward of investment tax credits for a statute-barred year was tantamount to an assessment. I do not read section 152 of the Income Tax Act as supporting such a conclusion. The Minister is obliged to assess in accordance with the law. If he assesses a prior year incorrectly and that year becomes statute-barred this will prevent his reassessing tax for that year, but it does not prevent his correcting the error in a year that is not statute-barred, even though it involves adjusting carry-forward balances from previous years, whether they be loss carry-forwards or balances of investment tax credits. New St. James Limited v. M.N.R., 66 DTC 5241; Allcann Wood Suppliers Inc. v. The Queen, 94 DTC 1475. No question of estoppel arises: Goldstein v. The Queen, 96 DTC 1029.
(Je souligne)
[24] La juge a tenté de distinguer cette décision en précisant que dans cette affaire les CII n’avaient pas été cotisés dans l’année initiale. Selon elle, c’est cette cotisation initiale qui serait illégalement modifiée si l’on permettait la modification proposée par l’appelante en 1996. Avec égard, ce ne sont que les CII modifiant l’impôt payable en 1996 qui sont affectés par la cotisation du ministre et non ceux applicables aux années précédentes.
Conclusion
[25] Pour ces motifs, j’accueillerais l’appel avec dépens et j’annulerais la décision de la Cour canadienne de l’impôt rendue le 20 juin 2005. Procédant à rendre le jugement qui aurait dû être rendu, je rejetterais, avec dépens, l’appel de l’intimée à l’encontre de la cotisation établie en vertu de la Loi pour l’année d’imposition 1996.
« Je suis d’accord
M. Nadon j.c.a. »
« Je suis d’accord
J.D. Denis Pelletier j.c.a. »
COUR D’APPEL FÉDÉRALE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
DOSSIER : A-410-05
INTITULÉ : SA MAJESTÉ LA REINE c. PAPIERS
CASCADES CABANO INC.
LIEU DE L’AUDIENCE : Montréal (Québec)
DATE DE L’AUDIENCE : Le 13 décembre 2006
MOTIFS DU JUGEMENT : LE JUGE LÉTOURNEAU
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE NADON
DATE DES MOTIFS : Le 22 décembre 2006
COMPARUTIONS :
|
Me Pierre Cossette
|
POUR L’APPELANTE
|
|
Me Pierre Barsalou |
POUR L’INTIMÉE
|
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
|
Sous-procureur général du Canada
|
POUR L’APPELANTE
|
|
Montréal (Québec) |
POUR L’INTIMÉE
|